12. Becslési eljárás adóhatósági alkalmazásának elkerülése

 

A vállalkozások nyilvántartásaik vezetésének elmulasztásával vagy nem megfelelő vezetésével olyan helyzetet teremtenek, amely megalapozza az adóhatóság részéről a becslési eljárás alkalmazását vagy azt, hogy a vállalkozás könyvei és az ellenőrzés során tett nyilatkozatai alapján bevételét a könyvekben kimutatotthoz képest eltérő összegben állapítsa meg az adóhatóság.

A vállalkozás nem készít árukészletéről leltárt.

A vállalkozás nem egy leltárt készít, hanem több, egymástól eltérő leltárt vesz fel.

A vállalkozás selejtezéseit nem vagy nem megfelelően dokumentálja.

A Sztv. 165. § (1) bekezdése alapján minden olyan gazdasági műveletről, eseményről, amely az eszközök állományát vagy összetételét megváltoztatja bizonylatot kell készíteni. A selejtezett készlet értékesítésére nem kerülhet sor, így bevételt sem realizálhat a vállalkozás. A selejtezés tényének bizonylatolásával a vállalkozás bizonyítani tudja az adóhatóságnak (bíróságnak), hogy a beszerzett és később selejtezett árukészlet értékesítéséből nem származhatott bevétele. Az adóhatóság és a bíróság nem vesz figyelembe az eljárás során olyan eseményt, amelynek megtörténtét hiteles dokumentum nem igazolja. Ha a vállalkozás nem dokumentálja az árukészlet selejtezését, akkor nem képes sem az adóhatóság, sem a bíróság felé bizonyítani, hogy nem keletkezhetett bevétele a ráfordításként elszámolt árukészlet értékesítéséből.
A vállalkozás bizományi értékesítésre átadott, illetve a bizományostól visszavett készletéről nem készít bizonylatot.

A Sztv. 165. § (1) bekezdése alapján minden olyan gazdasági műveletről, eseményről, amely az eszközök állományát vagy összetételét megváltoztatja bizonylatot kell készíteni. A bizományos részére átadott árukészlet értékesítését nem a vállalkozás, hanem a bizomány végzi el. Amíg a bizományos nem értékesíti az árukészletet, addig bevételt sem kell elszámolnia a vállalkozásnak. Az adóhatóság és a bíróság nem vesz figyelembe az eljárás során olyan eseményt, amelynek megtörténtét hiteles dokumentum nem igazolja.

A bizományos részére történt átadás tényének bizonylatolásával a vállalkozás bizonyítani tudja az adóhatóságnak (bíróságnak), hogy a bizományosnak átadott árukészletet saját maga nem tudta értékesíteni. Ha a vállalkozás nem dokumentálja az árukészlet átadását akkor nem képes sem az adóhatóság, sem a bíróság felé bizonyítani, hogy a bizományos a vizsgálat alá vont időszakban nem értékesítette az árukészletet, így bevétele sem keletkezhetett. A vállalkozás az átlagos haszonkulcs alatti vagy beszerzési ár alatti értékesítés okát és emiatt jelentkező veszteséget nem dokumentálja.

Amennyiben a vállalkozás pénztárgépben rögzíti bevételeit, akkor tételesen nem mutatható ki az egyes értékesítéseken realizált árrés. Azonban az adóhatóság az eljárás során nyilatkozatot kér a vállalkozástól az átlagos haszonkulcs mértékére vonatkozóan. Ha a vállalkozás által elszámolt bevétel és az eladott áruk értékeként kimutatott érték hányadosa nem éri el a vállalkozás által nyilatkozott haszonkulcsot, akkor az adóhatóság a nyilatkozatra alapozva arra az álláspontra helyezkedhet, hogy a vállalkozás bevételt titkolt el. Ennek elkerülésére mindenképpen javasolt az átlagos haszonkulcs vagy esetleg beszerzési ár alatti
értékesítésekkel kapcsolatos adatok (beszerzési ár, elért bevétel, ok) dokumentálása.

A vállalkozás több alkalommal nem teljesíti nyugtaadási, számlaadási kötelezettséget, amelyet az Art. a becslési eljárás lefolytatását megalapozó körülményként minősít. A vállalkozás telephelyén igazolatlan eredetű árut tárol, be nem jelentett alkalmazott foglalkoztat, ezeket az Art. szintén a becslési eljárás lefolytatását megalapozó körülményként értékel.
A vállalkozás beszerzési és értékesítéssel összefüggő dokumentumait (pl. számla, szerződés, szállítólevél stb.) nem őrzi meg, illetve azok utólagos beszerzésére sem képes.

Az Art. 47. § (3) bekezdése alapján az adózással összefüggő iratokat az adó megállapításához való jog elévüléséig meg kell őrizni. Amennyiben a vállalkozás nem őrzi meg a beszerzéssel és az értékesítéssel összefüggő dokumentumait, akkor nem tudja dokumentumokkal bizonyítani, hogy valóban a bevallott bevételt érte el. A vállalkozások nem veszik figyelembe, hogy becslési eljárás során a bizonyítási teher megfordul, továbbá a bíróság eljárás során annak kell bizonyítani az általa állított tényeket, akinek az érdekében áll.

A bevétel adóhatósági ellenőrzés általi megállapítása megelőzhető, ha a vállalkozás betartja a bizonylati fegyelmet és minden gazdasági eseményt megfelelően dokumentál. Becslési eljárás esetén az adóhatóságnak kell bizonyítania, hogy a becslés alkalmazásának feltételei fennállnak.

Becslési eljárás alkalmazásának alapvető feltétele, hogy az adóhatóság rendelkezzen olyan adatokkal, tényekkel, amelyek alapján feltételezhető – nem kétséget kizáróan bizonyítandó!!!
-, hogy a vállalkozás könyvei nem a tényleges bevételeket tartalmazzák. Ezek az előzőekben már említett körülmények: több alkalommal nem teljesítette nyugtaadási, számlaadási
kötelezettségét, telephelyén igazolatlan eredetű árut tárol, be nem jelentett alkalmazottat foglalkoztat.

A be nem jelentett alkalmazott fogalmát az Art. értelmező rendelkezése határozza meg. Be nem jelentett alkalmazott az a személy, aki a vállalkozás gazdasági tevékenységében személyesen közreműködik és vele kapcsolatban fennálló jogviszonyból adódó – a 1997. évi LXXX. törvény 44. § (5) bekezdésében előírt bejelentési kötelezettségét -a vállalkozás nem teljesítette. Ha a magánszemély a vállalkozással fennálló jogviszonyából adódóan – az 1997. évi LXXX. törvény 5. §-a szerint – nem biztosított, akkor nem áll fenn bejelentési kötelezettsége a vállalkozásnak, így nem lehet szó be nem jelentett alkalmazott foglalkoztatásáról sem.

Becslési eljárás kiindulhat a vállalkozónál végzett kapcsolódó vizsgálatból, amelynek célja egy adott értékesítés megvalósulásának, könyvvitelben való rögzítésének ellenőrzése. Ha az ellenőrzés a kapcsolódó vizsgálat során olyan adatokhoz jut, amelyek azt bizonyítják, hogy a vállalkozás az általa kibocsátott számlákat nem rögzíti könyveiben, akkor a bevétel adóhatósági megállapítása is várható.
A becslési eljárás során az adóhatóságnak csupán valószínűsítenie kell a bevétel összegét. Kereskedelmi tevékenységből származó bevétel számítása

A legáltalánosabb becslési formula a következő:
Nyitó leltár szerinti érték
+ Beszerzés
+ Bizományostól visszavett készlet értéke (beszerzési áron)
– Értékesítés (beszerzési áron)
– Selejtezett készlet értéke (beszerzési áron)
– Ellenérték nélkül átadott készlet értéke (beszerzési áron)
– Bizományi értékesítésre átadott készlet (beszerzési áron)
– Zárókészlet leltár szerinti értéke

Eladott áruk beszerzési értéke
* Átlagos haszonkulcs
Kalkulált bevétel
– Könyvelt bevétel
Eltitkolt bevétel

Ha a vállalkozás nem vesz fel leltárt, selejtezéseit nem dokumentálja, bizományi értékesítésre átadott, illetve a bizományostól visszavett készletéről nem készít bizonylatot, akkor az adóhatóság előtt sem tudja bizonyítani, hogy az eladott áruk beszerzési értékének valós összege nem tér el az általa megadotthoz képest. Az adóhatóság az eladott áruk értékének megállapításánál nem dokumentált gazdasági eseményeket nem veszi figyelembe.

Az adóhatóságnak nem szükséges a bevétel összegét becslési eljárás során megállapítania. Ezt megteheti becslési eljárás nélkül is. Ebben az esetben a vállalkozás iratai, az ügyvezető által tett nyilatkozat alapján a bevételt a következők szerint kalkulálják.

Nyitóleltár + Beszerzés – Záróleltár = Eladott áruk beszerzési értéke

Eladott áruk beszerzési értéke × nyilatkozott átlaghaszonkulcs = bevételként kimutatandó összeg

Ha a vállalkozás egymástól jól elhatárolható árucsoportokat, árufajtákat forgalmaz, amelyekre különböző haszonkulcsot érvényesít, akkor a bevételt az alábbiak szerint is kalkulálhatja az adóhatóság.

Árucsoport (árufajta) nyitókészlete
+ Beszerzés az árucsoportba sorolható árukészletből (árufajtából)
– Árucsoport (árufajta) zárókészlete

Eladott áruk beszerzési értéke árucsoport (árufajta) szinten
* Árucsoportnál (árufajtánál) alkalmazott (nyilatkozott) haszonkulcs

Árucsoport (árufajta) értékesítéséből származó bevétel
1. árucsoport (árufajta) értékesítéséből származó bevétel
+ 2. árucsoport (árufajta) értékesítéséből származó bevétel
+ …….
+ …….
= Összes kalkulált bevétel
Gyártási tevékenységből származó bevétel számítása

Nyitó anyagkészlet mennyisége
+ Beszerzett anyagok mennyisége + Térítés nélkül átvett anyagok mennyisége
– Selejtezett anyagok mennyisége
– Térítés nélkül átadott anyagok mennyisége
– Záró anyagkészlet mennyisége

Felhasznált anyagok mennyisége
Gyártott termékek mennyisége = Felhasznált anyagok mennyisége / Fajlagos anyagszükséglet

Gyártott termékek mennyisége
– Selejtezett termékek mennyisége
– Térítés nélkül átadott termékek mennyisége
Eladott termékek mennyisége

Kalkulált bevétel = Eladott termékek mennyisége × átlagos eladási ár
Ha a könyvekben kimutatott bevétel nem egyezik a számítás során kapott összeggel, akkor ebből az adóhatóság a bevétel eltitkolására következtet. Ugyancsak a bevétel eltitkolást feltételezi az adóhatóság, ha a bevétel összege kisebb az eladott áruk beszerzési értékénél.

Mindkét esetben a vállalkozásnak módjában áll bizonyítani, hogy az eltérést nem bevétel eltitkolás okozta, hanem más okok (például beszerzési ár alatti értékesítés). Az adóhatóság több évre visszamenőlegesen is lefolytathat ellenőrzést, ezért mindenképpen javasolt dokumentálni, hogy konkrétan milyen okok miatt nem realizált haszonkulcsot, vagy nem az általában érvényesített haszonkulcsot alkalmazta a vállalkozás.

Több jogerős bírósági ítélet is leszögezte, hogy nem tekinthető becslésnek, ha az adóhatóság a rendelkezésre álló, a vállalkozás könyveiből való adatgyűjtés során nyert adatok és a vállalkozás képviselője által tett nyilatkozat során tudomására jutott adatok alapján a könyvelésben kimutatott összegtől eltérően határozza meg a bevételt.

Az adóhatóságnak nem kötelező a vállalkozás képviselője által nyilatkozott haszonkulcsot elfogadnia. Az ellenőrzés során a rendelkezésre álló beszerzési és értékesítési bizonylatokból megállapíthatja a haszonkulcsot. Ha a vállalkozás képviselője által megjelölt haszonkulcs eltér a bizonylatokból kalkulált haszonkulccsal, akkor az adóhatóság a bizonylatok alapján számított haszonkulcsot tekintheti irányadónak.

Amennyiben a vállalkozás az ellenőrzés részére több, egymásnak ellentmondó leltárt nyújt be, akkor azt kockáztatja, hogy az adóhatóság megjelöl egy leltárt, amelyet hitelesnek fogad el. Ez azt eredményezheti, hogy az eladott áruk beszerzési értéke is módosul. Az eltitkolt bevétel után számított általános forgalmi adót jogtalan visszaigénylésként, vagy adóhiányként írja elő a vállalkozás terhére.

Az ellenőrzés a vállalkozás terhére megállapított adókülönbözet szankciójaként első esetben adóbírságot, második esetben adóbírságot és/vagy késedelmi pótlékot szabhat ki. Bevétel eltitkolása esetén az adóbírságot és/vagy késedelmi pótlékot maximális mértékben kell kiszabnia az adóhatóságnak, mivel az Art. szerint bevétel eltitkolás esetén a jogkövetkezmények mérséklésére nincs mód.

A fellebbezés benyújtása mindenképpen javasolt – figyelembe véve azt is, hogy az eljárási illeték összege a vitatott összeg miatt esetleg jelentős is lehet -, mivel az I. fokú határozat nem emelkedik jogerőre, így végrehajtásnak sincs jogalapja. A jogerős I. fokú és a peres eljárásban nem vitatott II. fokú határozat ellen felügyeleti intézkedést lehet előterjeszteni. A felügyeleti intézkedés iránti kérelmet tételes – a vitatott
összeg nagyságától nem függő – eljárási illeték terheli.

Előfordulhat, hogy a vállalkozás az I. fokú határozat jogszerűségét annak megismerését követően nem vitatja, azonban később álláspontja módosul, vagy olyan új tényeket, körülményeket tár fel, illetve kerülnek tudomására, amelyek alapján nem tekinthető jogszerűnek az I. fokú határozat. A felügyeleti intézkedés lehetőséget nyújt a vállalkozásnak arra, hogy az I. fokú határozat jogerőre emelkedését követően jogorvoslatot kérjen az adóhatóságtól.